Impreza promocyjna – koniecznie zlecona podmiotowi zewnętrznemu

Firmy podejmujące różne działania w sferze reklamy i promocji swoich produktów, muszą zdawać sobie sprawę z pewnych elementarnych zasad „optymalizowania” skutków podatkowych takich zdarzeń.

Do podstaw należy sposób na zagospodarowanie imprez, podczas których zużywane są produkty spożywcze, napoje i alkohol, usługi gastronomiczne i cateringowe oraz różne gadżety reklamowe.

Tu należy pamiętać, że samodzielne przeprowadzenie przez firmę np. festynu czy imprezy integracyjnej z użyciem wymienionych elementów, spotka się z zarzutami o reprezentację i darowizny, których obu, finansowanie, w rozumieniu podatkowym nie stanowi kosztu uzyskania przychodu. Negatywny efekt podatkowy znika zaś błyskawicznie, gdy organizację imprezy zleci się podmiotowi zewnętrznemu:  agencji marketingowej itp.

Koszty podnajmu lub wynajmu nieruchomości przez firmę można ująć w kosztach podatkowych jako pośrednie

Czy koszty czynszów najmu oraz utrzymania (np. ochrony, mediów itp.)  lokali wynajmowanych lub podnajmowanych przez firmę można zaliczyć w chwili ich poniesienia do kosztów podatkowych jako koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami? Czyli – nie trzeba ich rozliczać w czasie? Taką kwestię rozstrzygnął pozytywnie Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach interpretacją z 15 lutego 2015 roku (sygn. IBPBI/2/423-1415/14/MS).

Darowizna dla klubu uczniowskiego – odliczenie od dochodu

Spółka będąca własnością gminy zamierzała przekazać darowiznę na rzecz uczniowskiego klubu sportowego – na działania związane z krzewieniem kultury fizycznej i sportu wśród młodzieży. Nie wiedząc, czy w takim przypadku będzie istniała możliwość odliczenia darowizny od podstawy opodatkowania CIT, spółka zapytała o to fiskusa.

Co to jest „ochrona zdrowia” zwolniona z CIT

Ustawa o CIT zwalnia z podatku dochody przeznaczone na szereg uprzywilejowanych rodzajów działalności statutowej prowadzonych przez podmioty typu NGO. Te preferowane rodzaje działalności są bardzo niejasno określone. Stąd niekończące się problemy z ich opodatkowaniem lub zwolnieniem. Jednym z nich jest „ochrona zdrowia”.

Pomoc w zdefiniowaniu tego określenia być może, znajdziemy w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, z 28 stycznia 2015 r. IBPBI/2/423-1340/14/SD:

 updop nie definiuje pojęcia „ochrona zdrowia”. Uzasadnione jest zatem, sięgnięcie do reguł wykładni gramatycznej. Powołując się na językowe znaczenie wyrazów (Słownik Języka Polskiego PWN, …) „zdrowie” to stan żywego organizmu, w którym wszystkie funkcje przebiegają prawidłowo; Światowa Organizacja Zdrowia (WHO) określiła zdrowie jako stan pełnego, dobrego samopoczucia fizycznego, psychicznego i społecznego, a nie tylko jako brak choroby lub zniedołężnienia. Definicja ta została uzupełniona o sprawność do prowadzenia produktywnego życia społecznego i ekonomicznego. Natomiast „ochrona” to zabezpieczenie przed czymś niekorzystnym, złym lub niebezpiecznym.”

Jak widać – przeciętnemu odbiorcy takie wyjaśnienie zapewne nic nie pomoże w rozumieniu zapisów ustawy o CIT. Dyrektor Izby także nie pomógł w danym przypadku.

Cienka kapitalizacja – zmiany regulacji obowiązujące od początku roku 2015

Z początkiem roku weszły w życie zmiany przepisów dotyczących niedostatecznej kapitalizacji wynikające z ustawy z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 1328 i 1478).

Zmiany ogólne

Ograniczenia w możliwości zaliczenia odsetek od pożyczek do kosztów uzyskania przychodu dotyczą obecnie szerszego zakresu powiązań między podmiotami w sytuacji udzielania pożyczki.  Dotychczas regulacje te miały znaczenie jedynie w sytuacji bezpośrednich związków między podmiotem udzielającym pożyczki i jej odbiorcą, teraz zaś znalazły zastosowanie w stosunku do pożyczających środki także wówczas, gdy ich udział w kapitale udzielających pożyczki i kapitale podatnika osiągnie przynajmniej 25 % udziałów. Oznacza to, że do podmiotów, od których pożyczki podlegają ograniczeniu dołączyli pośredni udziałowcy przedsiębiorstwa i spółki z tymi samymi pośrednimi akcjonariuszami co ono.  Poszerzenie zakresu podmiotowego działania przepisów wynika ze zmiany kluczowej definicji „znaczącego udziałowca”, od którego pochodzą pożyczone pieniądze. Wysokość udziału w takim powiązaniu pośrednim wyliczana jest zgodnie z regułami obliczania tego samego wskaźnika stosowanymi w przepisach dotyczących cen transferowych.

Punktem odniesienia dla oceny możliwości zaliczenia odsetek od pożyczek do kosztów podatkowych  pożyczkobiorcy nie jest już jego kapitał zakładowy (i zadłużenie przekraczające łącznie trzykrotną jego wartość). Obecnie liczy się to, czy zadłużenie nie przewyższa kapitałów stałych podatnika, z wyłączeniami zawartymi w art. 16 ust. 7h ustawy o CIT, bowiem w takiej sytuacji brak jest możliwości zaliczenia ich w proporcji w jakiej wartość długu wyższa niż wartość kapitału własnego pozostaje w stosunku do wartości długu u owych znaczących udziałowców.  Ustawodawca nie zdefiniował przy tym pojęcia „kapitał własny”, a jedynie stwierdził, iż w jego skład nie należy wliczać: 1) kapitałów z aktualizacji wyceny, 2) kapitałów własnych pochodzących z pożyczek przyporządkowanych, 3) tej części wartości kapitału zakładowego spółki, która na ten kapitał nie została przekazana lub pokryto ją wierzytelnościami spółki wobec wspólników z tytułu pożyczek i odsetek od nich, 4) wartości niematerialnych i prawnych nieobjętych amortyzacją zgodnie z treścią art. 16a – 16m ustawy o CIT.

Obojętne – z punktu widzenia przepisów dotyczących cienkiej kapitalizacji – stało się obecnie pożyczanie od podmiotów powiązanych dla kredytowania innych podmiotów powiązanych, bowiem – jak wynika z treści 16 ust. 7g ustawy o CIT – „całkowite zadłużenie” nie obejmuje wartości pożyczek dla podmiotów powiązanych.

Inną nowością w nowelizacji ustawy o CIT wynikającą z dookreślenia pojęcia „całkowitego zadłużenia” kapitalizacji stanowi przyjęcie przez ustawodawcę zasady, że jako zadłużenie podatnika wobec znaczących udziałowców należy traktować nie tylko środki pozyskane w drodze pożyczki, ale również te, które są wynikiem zaciągnięcia kredytu, lokaty, emisji akcji lub depozytu nieprawidłowego czy niezapłaconych faktur. Zmiana ta jest wynikiem woli ustawodawcy dostosowania przepisów prawa do orzecznictwa sądów administracyjnych.

Od początku bieżącego roku podatnicy muszą przystosować się do zmiany terminu wyliczania kwoty całkowitego zadłużenia przedsiębiorstwa. Zniesiona została możliwość określania tej wartości na dzień zapłaty odsetek – w zamian zaś tego wprowadzono mniej korzystną dla zainteresowanych zasadę wyliczania jej na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc zapłaty odsetek.

Wprowadzone zmiany dotyczą także sposobu wyliczenia przychodu podatnika, który w przypadku spłaty pożyczki w formie niepieniężnej będzie wyliczany w oparciu o kwotę uregulowanego w ten sposób długu, a gdy wartość takiego świadczenia przewyższy kwotę zobowiązania w formie pieniężnej – będzie obliczany zgodnie z wartością zobowiązania niepieniężnego zgodnie z realiami rynkowymi.

Druga metoda ograniczania kosztów

Nowością jest wprowadzenie alternatywnej metody sposobu ograniczania kosztów w sytuacji cienkiej kapitalizacji, opisanej w art. 15c ustawy o CIT. Podmioty gospodarcze niezadowolone ze skutków ewentualnego zastosowania metody tradycyjnej, wynikającej z treści art. 16 ust. 1 pkt. 60 i 61 ustawy o CIT mogą teraz uczynić to bez wyliczania poziomu zadłużenia wobec podmiotów powiązanych i niezależnie od wysokości posiadanego kapitału własnego. Mogą wliczać do kosztów uzyskania przychodu odsetki od pożyczek do  wysokości stopy referencyjnej NBP (z ostatniego dnia roku podatkowego poprzedzającego dany rok podatkowy) zwiększonej o 1,25% i pomnożonej przez sumę wartości podatkowej posiadanych aktywów – w rozumieniu ustawy o rachunkowości – aktywów (po odjęciu wartości niematerialnych i prawnych) i wartości kwot nominalnych udzielonych pożyczek, jednakże roczna wartość odliczonych odsetek nie może być wyższa od 50%  zysku operacyjnego przedsiębiorstwa. Limit ten nie dotyczy wszystkich – zwolnione całkowicie z jego stosowania są banki, kasy oszczędnościowo – kredytowe i inne instytucje kredytowe, a pod pewnymi warunkami leasingodawcy (jeśli  minimum 80% przychodów czerpią z tego typu działalności – w rozumieniu art. 17 a ustawy o CIT) i faktorzy (jeżeli przynajmniej 90% przychodów zapewniają im usługi tego typu).

 Przy zmianach stopy referencyjnej w ciągu roku podatkowego zainteresowany podmiot jest zobowiązany do zsumowania miesięcznych limitów zaliczania pożyczek do kosztów podatkowych dla konkretnych miesięcy, przy czym te ostatnie powinien wyliczać m.in w oparciu o wartość stopy referencyjnej na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego dany miesiąc zwiększona o 1,25% i pomnożona przez 1/12 wartości aktywów (bez wartości niematerialnych i prawnych).

Wykorzystanie owej metody alternatywnej przez podatników warunkowane jest wcześniejszym powiadomieniem urzędu skarbowego o podjęciu takiej decyzji w terminie do końca pierwszego miesiąca roku podatkowego, przy czym zainteresowany powinien uwzględniać fakt, iż dokonanie takiego wyboru będzie skutkowało koniecznością jej stosowania przynajmniej w przez okres trzech lat podatkowych. O rezygnacji z wyboru tej metody – opisanej w art. 15c ustawy o CIT – podatnik powinien powiadomić urząd  do końca roku podatkowego poprzedzającego rok, w którym nie chce już w ten sposób zmniejszać kosztów, pamiętając jednak, iż wrócić do niej będzie mógł dopiero po upływie trzech lat następujących po roku jej dokonania. Z kolei podmiot, który nie miał dotąd potrzeby korzystania z tradycyjnej metody ograniczania kosztów w sytuacji cienkiej kapitalizacji a chciałby w nowej sytuacji prawnej skorzystać z metody alternatywnej, ma obowiązek zgłoszenia chęci skorzystania z niej w ciągu 30 dni od momentu zawarcia pożyczki, nie zapominając o tym, iż skutkować to będzie koniecznością stosowania wybranych reguł już licząc od początku tego samego roku podatkowego.

Brak zaliczenia odsetek od pożyczek do kosztów podatkowych danego roku powoduje nie przekreśla możliwości uczynienia tego w latach następnych – podatnik ma na to pięć lat.

Skutki nowelizacji nie zmienią sytuacji podatników, którzy zaciągnęli pożyczki u podmiotów powiązanych przed początkiem bieżącego roku, bowiem mogą oni stosować wciąż reguły z okresu, w którym tego dokonali.

Opodatkowanie zakładu polskiej spółki w Niemczech

Polska spółka prowadząca działalność w formie zakładu na terenie Niemiec była przekonana, iż zgodnie z zapisami umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania  dochód wygenerowany na terenie naszego zachodniego sąsiada powinien się znaleźć poza kręgiem zainteresowania  polskiego fiskusa.  Innego zdania była izba skarbowa, która uznała, iż zwolnienie wynikające z treści art. 17 ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT przysługuje spółce tylko dla tej części dochodu uzyskanego w Niemczech, która została tam objęta podatkiem dochodowym od osób prawnych.  Opodatkowaniu miała więc podlegać różnica między dochodem zakładów stwierdzonym przez fiskusa w oparciu o polskie przepisy podatkowe, a dochodem opodatkowanym w Niemczech.  Przy okazji tej kontrowersji organ podatkowy przypomniał, iż umowy międzynarodowe tego typu mają na celu unikanie podwójnego opodatkowania tego samego dochodu, a nie zmniejszenie  opodatkowania.

Franczyza – kwalifikacja kosztów reklamy produktów w sklepach sieci

Spółka kierowała siecią sklepów prowadzonych na podstawie umów franczyzy przez innych przedsiębiorców, którzy wykonywali dla niej usługi promocyjno-reklamowe (odpowiednie eksponowanie towaru, informowanie o nim poprzez gazetki reklamowe, plakaty itp., właściwe oświetlanie towaru).  Jednocześnie na wykonanie tych usług zawierała ona odpowiednie umowy z producentami towarów sprzedawanych w sieci tychże sklepów, w których znajdowały się odpowiednie zapisy co do podmiotu realizującego reklamę i o koordynatorze zamówienia – franczyzodawcy.  Zarówno spółka jak i realizatorzy usługi otrzymywali wynagrodzenia wyliczane procentowo w oparciu o wartość zakupów dokonywanych przez franczyzobiorców u producentów.

Spółka zakładała, iż działania promocyjne w sklepach zwiększają zyski producentów, a więc i jej samej.  Zamierzała wprowadzić aneksy do umów, które warunkowałyby rozliczanie usług franczyzobiorców w trybie kwartalnym, po weryfikacji danych dostarczonych przez nich przez spółkę. Nie wiedziała jednak, czy właściwe jest uznanie kosztów wynagrodzeń na rzecz franczyzobiorców za koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami i co za tym idzie potrącanie ich w okresie osiągnięcia odpowiadających im przychodów.

Rozliczenie sprzedaży voucherów wymienianych na bilety

 Wśród zagadnień do interpretacji urzędowych CIT powstała kwestia kiedy rozpoznać przychód do podatku, gdy sprzedawane są vouchery, które można wymienić na bilety wstępu na wystawy artystyczne. Okazuje się, że wbrew pozorom, nie jest to sytuacja prosta do rozliczenia, szczególnie wtedy, gdy część sprzedanych voucherów nie zostanie wymieniona na bilety.

Podatnik jest zarejestrowaną instytucją kultury. Jej działalnością statutową jest świadczenie usług publicznych z zakresu kultury i oświaty, m.in. organizowanie wystaw.

 W ramach tej działalności sprzedaje vouchery (voucher ulgowy wymienny na ulgowy bilet wstępu na wystawę, voucher normalny wymienny na normalny bilet wstępu na wystawę). Na okoliczność sprzedaży voucherów każdorazowo podpisywana jest umowa z kontrahentem, w której określona jest konkretna ilość oraz rodzaj przekazywanych voucherów, a także termin ich wykorzystania. Instytucja wystawia dokument pro forma, na podstawie którego kontrahent opłaca zakup voucherów. Zgodnie z umową zakupione, ale niewykorzystane w określonym terminie vouchery nie podlegają zwrotowi. Po otrzymaniu wpłaty zgodnie z art. 106i ust. 2 wystawiona zostaje faktura oraz przekazane zostają vouchery.

 W związku z tym powstała wątpliwość –  w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych: „Kiedy powstaje przychód z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych w przypadku otrzymania wpłaty za voucher?”

Reklamowanie projektu unijnego nie zwiększa wartości początkowej środka trwałego

Wykonawca trzech projektów finansowanych w większości (85%) z pieniędzy unijnych, a polegających na przebudowie dróg powiatowych oraz dwóch mostów podpisując umowę dotyczącą finansowania zobowiązał się do promowania inwestycji, stosownie do treści art. 8 i 9 Rozporządzenia Komisji (WE) nr 1828/2006 z dnia 8 grudnia 2006 r. oraz art. 1 Rozporządzenia Komisji (WE) nr 846/2009 z dnia 1 września 2009 r. Informowanie obywateli o dokonywanych inwestycjach miało się odbywać za pomocą tablic reklamowych, informacyjnych i pamiątkowych oraz poprzez reklamy ogłoszenia zamieszczane w prasie.  Środki na ten cel zostały przewidziane w budżecie projektu w kwocie 139 tys. złotych jako wydatki kwalifikowane, w takiej samej proporcji pochodzące spoza Polski.

W opinii wykonawcy,  planowane inwestycje tj. przebudowa dróg i mostów stanowiła ulepszanie środków trwałych.  Nie wiedząc jednak, czy koszty zawiadomienia społeczeństwa o projekcie unijnym można potraktować jako zwiększające wartość początkową ulepszanych środków trwałych (tym samym wydatki na owo ulepszanie) zapytał on o to fiskusa. W jego opinii, nie było to możliwe, gdyż art. 16g ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT przewidywał, iż w razie wytworzenia we własnym zakresie  wartością początkową środków trwałych jest koszt wytworzenia, do którego zgodnie z art. 16g ust. 4,  możliwe jest zaliczenie wartości (wg ceny nabycia) rzeczowych składników majątku, usług podmiotów obcych, wynagrodzeń i pochodnych od wynagrodzeń oraz  „innych kosztów” dających się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Mimo, iż koszty promocji inwestycji nie zostały w treści ustawy o CIT wskazane wprost jako niepodlegające zaliczeniu do kosztu wytwarzania, to sam wykonawca domniemywał, iż ich związek z przebudową dróg i mostów (ulepszeniem środków trwałych) jest zbyt pośredni, aby mogły być odniesione bezpośrednio do wartości początkowej. Wnioskodawca interpretacji podatkowej przyznawał też, iż wydatki te są skutkiem jedynie specyficznej formy finansowania i jako takie powinny być traktowane jako pozostałe koszty operacyjne.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji podatkowej z 22 grudnia 2014 roku (IBPBI/2/423-1183/14/PC) uznał stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe, a argumentację jego za tak poprawną, iż w oparciu o art. 14c par. 1 Ordynacji podatkowej odstąpił od tworzenia własnego uzasadnienia dla tej decyzji.

Majątek zabierany spółce przez komornika to przychód opodatkowany CIT

Spółka straciła dwie nieruchomości w drodze ich egzekucji na rzecz wierzyciela w oparciu o zawartą w umowie klauzulę poddania się egzekucji wprost z aktu notarialnego (art. 777  par. 1 pkt 4 Kodeksu postępowania cywilnego).  Przejęcie nastąpiło w oparciu o art. 998 par. 1 k.p.c., drogą przysądzenia sądowego. Nie wiedząc, czy rodzi to jakieś zobowiązania podatkowe, spółka zapytała fiskusa o to, czy sądowe przysądzenie nieruchomości na rzecz wierzyciela uznane zostanie za przychód.  W jej opinii, tak być nie powinno, gdyż przychód powinien skutkować przysporzeniem majątku, a w tej sytuacji efekt był dokładnie odwrotny.  Argumentowała także, iż z treści art. 14 ust. 1  ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika obowiązek opodatkowania przychodów wynikających ze zbycia majątku tylko wówczas, gdy odbywa się ono wskutek zawartej umowy, podczas gdy egzekucja wierzytelności odbywa się na podstawie procedury pozbawionej tego elementu i dodatkowo niezależnie od woli dłużnika.